2 增值税进项税额的抵扣与不得抵扣

增值税“链条”上的进项税额
【进项税额】，是指纳税人购进货物或者接受加工、修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，支付或者负担的增值税税额。

【准予从销项税额中抵扣的进项税额】

• 以票控税、凭票抵扣是增值税管理的重要特点，但是在某些特殊情况下，允许纳税人按符合规定的非增值税专用发票（如农产品收购发票、农产品销售发票等）自行计算进项税额扣除。

2.1一般情况下——凭票一次抵扣

购进方的进项税额一般由销售方的销项税额对应构成。故进项税额在正常情况下是：

1. 取得的增值税专用发票、税控机动车销售统一发票上注明的增值税税额；
2. 从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税税额；（海关都是货物）
3. 从境外单位或者个人购进应税服务、无形资产，为从税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额。
4. 通行费、国内旅客运输服务增值税电子普通发票上注明的增值税额。

目前可抵扣增值税进项税额的扣税凭证

2.2特殊情况——计算抵扣进项税

1. 凭票计算抵扣进项税
   1. 计算抵扣购进农产品的进项税：购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和规定的扣除率计算的进项税额。
      • 公式：进项税额=买价×扣除率
      • 特点：前免后抵；自开自抵。
      • 上述公式中的扣除率：收购农产品扣除率规定为9%，这一规定适用于纳税人购进农产品用于生产销售或委托受托加工9%税率货物或6%税率的服务或直接销售的情形，但是针对纳税人购进用于生产销售或委托受托加工13%税率货物的，在9%扣除率的同时加计1%扣除，实际扣除率为10%。
      • 一般处理方法：购入时计算抵扣9%；领用与加工基本税率货物时加计抵扣1%
      • 
   2. 计算抵扣收费公路通行费的进项税：通行费，是指有关单位依法或者依规设立并收取的过路、过桥和过闸费用。增值税一般纳税人支付的通行费，按照增值税电子普通发票上注明的增值税额抵扣进项税额。不能取得通行费增值税电子普通发票的，在一定期限内，暂凭取得的通行费发票（不含财政票据，下同）上注明的收费金额计算可抵扣的进项税额。
      • 通行费种类
      1. 高速公路通行费
         • 按照收费公路通行费增值税电子普通发票上注明的增值税额抵扣进项税额
         • 2018年1月1日至6月30日，纳税人支付的高速公路通行费，如暂未能取得收费公路通行费增值税电子普通发票，可凭取得的通行费发票上注明的收费金额按照下列公式计算可抵扣的进项税额：
           • 可抵扣进项税额=高速公路通行费发票上注明的金额÷（1+3%）×3%
      2. 一级公路、二级公路通行费
         • 按照收费公路通行费增值税电子普通发票上注明的增值税额抵扣进项税额
         • 2018年1月1日至12月31日，纳税人支付的一级、二级公路通行费，如暂未能取得收费公路通行费增值税电子普通发票，可凭取得的通行费发票上注明的收费金额按照下列公式计算可抵扣进项税额：可抵扣进项税额=一级公路、二级公路通行费发票上注明的金额÷（1+5%）×5%
      3. 桥、闸通行费：可抵扣进项税额=桥、闸通行费发票上注明的金额÷（1+5%）×5%
   3. 购进国内旅客运输服务的进项税
   • 自2019年4月1日起，纳税人购进国内旅客运输服务，其进项税额允许从销项税额中抵扣。限于与本单位签订了劳动合同的员工，以及本单位作为用工单位接受的劳务派遣员工发生的国内旅客运输服务。
   • 纳税人允许抵扣的国内旅客运输服务进项税额，应取得合法有效增值税扣税凭证注明的或依据其计算的增值税税额。以增值税专用发票或增值税电子普通发票为增值税扣税凭证的，为2019年4月1日及以后开具的增值税专用发票或增值税电子普通发票。
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2. 核定计算抵扣进项税

——自2012年7月1日起，在部分行业开展增值税进项税额核定扣除试点。

• 政策针对：
  1. “前免后抵、自开自抵”的方式导致虚开农产品收购发票案件屡屡发生；
  2. 农产品深加工企业销售产品时，多数按照基本税率计算销项税额，扣除却按照低于基本税率的扣除率计算进项税额，“高征低扣”不合理。
• 核定扣税试点改革的时间和范围：自2012年7月1日起，以购进农产品为原料生产销售液体乳及乳制品、酒及酒精、植物油的增值税一般纳税人，纳入农产品增值税进项税额核定扣除试点范围，其购进农产品无论是否用于生产上述产品，增值税进项税额均按照农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法的规定抵扣。
• 试点改革的核心内容：
  1. 改革1，改变原计算抵扣进项税的方式，实行农产品进项税核定扣除办法。取消了试点产品的农产品收购发票的抵扣功能，改为实耗扣税法，按纳税人实耗农产品确定可抵扣的进项税。
  2. 改革2，将农产品进项税额的扣除率改为纳税人再销售货物时货物的适用税率。即销售货物的税率是13%，扣除率就是13%；销售货物的税率是9%，扣除率就是9%。
• 核定扣除政策的具体运用
  1. 第一类：生产企业农产品进项税额核定扣除——生产销售行为
     • 有三种方法：投入产出法、成本法和参照法。
     1. 投入产出法侧重于农产品耗用数量的控制，税务机关依据国家标准、行业标准和行业公认标准，核定销售单位销售货物耗用农产品数量，纳税人根据该单耗及每月销售货物的数量、农产品的平均购进单价、农产品进项税额扣除率计算当期允许抵扣的农产品进项税额。
        • 当期农产品耗用数量=当期销售货物数量×农产品单耗数量；当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期农产品耗用数量×农产品平均购买单价×扣除率÷（1+扣除率）
     2. 成本法侧重于农产品耗用金额的控制，税务机关依据纳税人会计核算资料，核定耗用农产品的购进成本占生产成本的比例，纳税人根据该比例及每月主营业务成本、农产品进项税额扣除率计算当期允许抵扣的农产品进项税额。
        • 当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期主营业务成本×农产品耗用率×扣除率÷（1+扣除率）
     3. 参照法是对新办的纳税人或者纳税人新增产品，税务机关参照所属行业或者其他相同或者相近纳税人的扣除标准进行核定。
  2. 第二类：购进农产品直接销售的——经销行为：当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期销售农产品数量/（1-损耗率）×农产品平均购买单价×9%/（1+9%）；损耗率=损耗数量/购进数量
  • 试行核定扣除企业的农产品经销行为采取销售数量控制法核定，纳税人根据每月农产品销售数量、农产品平均购进单价和农产品进项税额扣除率计算当期允许抵扣的农产品进项税额。
• 按比例分2次抵扣的政策停止执行
  • 针对不动产进项税额的抵扣规定：2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。
  • 2019年4月1日起，纳税人取得不动产或者不动产在建工程的进项税额不再分2年抵扣。
  • 此前尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，可自2019年4月税款所属期起从销项税额中抵扣，只能一次性转入进项税额进行抵扣。
  • 根据12366推荐的关于增值税深化改革100个问题的解答，对于40%剩余进项税额应从4月起选择一个月抵扣。

2.3当期不得抵扣进项税额的规则

按照《增值税暂行条例》和“营改增”进程中的相关政策规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

1. 用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、劳务、服务、无形资产和不动产。

1. 非正常损失所对应的进项税，具体包括：
   1. 非正常损失的购进货物，以及相关的劳务和交通运输服务。
   2. 非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、劳务和交通运输服务。
   3. 非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。
   4. 非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。

• 上述4项所说的非正常损失，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。

1. 特殊政策规定不得抵扣的进项税
   1. 购进的国际旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。
   2. 财政部和国家税务总局规定的其他情形。

• 纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

纳税人不得从销项税额中抵扣的进项税分为三大类：

1. 第一类——业务不该抵。税收法规和规章对纳税人的一些业务活动或经营行为作出了不得抵扣进项税的规定，前述内容着重体现了这一类的要求。这部分政策规定是考试及现实中都需要重点把握的内容。
2. 第二类——凭证不合规。取得的扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
3. 第三类——资格不具备。有下列情形之一者，应当按照销售额和增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：

①一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的。
②应当办理一般纳税人资格登记而未办理的。

对增值税不可抵扣进项税额的规则的理解：

1. 购进货物、接受应税劳务及发生应税行为之后，增值税链条中断的，不得抵扣进项税额。如用于免税项目的购进货物或应税劳务和应税行为、非正常损失的购进货物及相关的应税劳务和应税行为、用于个人消费的购进货物或者应税劳务和应税行为等，增值税链条中断，不可能再有销售环节的销项税额出现。
2. 采用简易征税方法计算增值税，适用了低于正常税率的征收率，该征收率是结合增值税多档税率的货物或应税劳务和应税行为的税收负担水平而设计的，其税收负担与一般纳税人基本一致，因此不能再抵扣进项税额。
3. 增值税扣税凭证不符合规定的，不能抵扣进项税额。这是增值税以票管税的要求的体现。

关于固定资产进项税抵扣的3个具体规定：

1. 不可抵改为可抵，次月抵扣——对于改变用途，不可抵扣进项的不动产改为可抵扣用途的不动产（如职工食堂改为销售展厅），用净值率计算可抵扣的进项税，在改变用途的次月抵扣。
2. 可抵改为不可抵，当月转出——对于改变用途、非正常损失等原因，可抵扣进项的不动产改为不可抵扣用途的不动产，在改变用途的当月，按照净值率计算转出已抵扣的进项税。
3. 2019年4月1日起，纳税人取得不动产或者不动产在建工程的进项税额不再分2年抵扣。

• 此前尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，可自2019年4月税款所属期起从销项税额中抵扣，只能一次性转入进项税额进行抵扣。

其他有关可抵扣进项税的规定

1. 增值税一般纳税人在资产重组过程中，将全部资产、负债和劳动力一并转让给其他增值税一般纳税人，并按程序办理注销税务登记的，其在办理注销登记前尚未抵扣的进项税额可结转至新纳税人处继续抵扣。
2. 自2018年1月1日起，纳税人租入固定资产、不动产，既用于一般计税方法计税项目，又用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，其进项税额准予从销项税额中全额抵扣。

考生对比货物来源区分两类情况：一类是属于视同销售计算销项税额，可相应抵扣其符合规定的进项税额。另一类是不可抵扣进项税额，不计算销项税额。