第一章 总论

第一节 会计概述（略）

国家统一的会计核算制度体系：①企业会计准则制度②政府会计准则制度③非营利组织会计准则制度④基金类会计制度

第二节 财务报告目标、会计基本假设和会计基础

一、财务报告目标（略）

二、会计基本假设（4个）

1. 会计主体：限定确认计量报告的空间范围

eg：本公司和本公司股东/老板不是一个主体。即老板用公司的钱买家用的东西，不在公司的账上记录
【注意】会计主体与法律主体
①法律主体
公司法规定法律主体中法人（与自然人相对，法人是组织）必须会计核算。即法律主体一定是会计主体
②会计主体
一切需要单独进行会计核算的主体。
eg：分公司/集团不是法人，但需要进行会计核算。即分公司/集团不是法律主体，但是会计主体
子公司是法人，也需要进行会计核算。子公司既是法律主体，也是会计主体
结论——法律主体一定是会计主体，但会计主体不一定是法律主体

1. 持续经营（时间）
2. 会计分期（时间）
3. 货币计量

实际生产经营中有实物量（原材料多少吨）、也有价值量，为可比性统一转化为货币（如人民币）计量

三、会计基础（2个）

1. 权责发生制：以实际业务发生的金额和时间，来确认计量收入和费用，无论款项是否支付/收到

2. 收付实现制：以实际收到/支付的金额和时间，来确认计量收入和费用

   第三节 会计信息质量要求（8个）

3. 可靠性（真实性+完整性）

在符合重要性、成本效益原则的前提下，保证会计信息的完整性

1. 相关性（以可靠性为基础）

①会计信息应具有反馈、预测价值②不及时提供，会降低对使用者的效用
财务报告使用者：股东（投资回报/收益率）、债权人（盈利/偿债能力）、经营者（经营状况/盈利）、政府

1. 可理解性（格式、要求、规格统一）
2. 可比性

纵向可比——同一企业不同时期，横向可比——不同企业同一时期

1. 实质重于形式（会计重实质轻形式）

以经济实质进行确认计量，而不是法律形式
eg：在建工程达到预定可使用状态时应转入固定资产，而不是竣工决算手续/开始使用时间

1. 重要性（需要根据性质和金额来判断）

eg：前期会计差错，不重要（审计中10%以下）的直接计入本期，这就是按重要性原则

1. 谨慎性（不高估资产，不低估负债）

eg：资产出现减值迹象，需要计提减值准备
对售出商品可能发生的保修义务，需要确认预计负债（按历史数据预提负债，并确认销售费用）

1. 及时性（不得提前/延后）：对可靠性/相关性有制约作用

   第四节 会计要素（6个）及其确认与计量

   一、定义及确认条件

2. 资产 | 资产 | A.先符合资产定义/特征 | a.过去的交易事项形成的 | | —- | —- | —- | | | | b.企业拥有/控制的资源 | | | | c.该资源预期会带来经济利益 | | | B.再同时满足2个确认条件 | a.经济利益很可能（或有事项中认为50%以上）流入企业 | | | | b.成本/价值能可靠计量 |

【注意】账面余额/账面净值/账面价值
账面余额=资产科目的账户余额，账面价值=资产账面余额-备抵科目金额
账面余额是会计账户金额，账面价值是报表列示金额
eg：应收账款100w，但有20w很可能还不了。账户确认100w应收账款、确认20w的坏账准备，报表列示80w

固定资产、无形资产还有一个概念，账面净值=账面余额-累计折旧/摊销

1. 负债（即债权人权益） | 负债 | A.先符合负债定义/特征 | a.过去的交易事项形成的 | | —- | —- | —- | | | | b.企业承担的现时义务（包括法定义务、推定义务，反面为潜在义务） | | | | c.该资源预期会导致经济利益流出 | | | B.再同时满足2个确认条件 | a.经济利益很可能流出企业 | | | | b.成本/价值能可靠计量 |

2. 所有者权益（即投资人/股东权益）

①构成=所有者直接投入的资本+直接计入所有者权益的利得和损失+留存收益
所有者直接投入的资本=股本/实收资本+资本公积（溢价部分+其他资本公积）
直接计入所有者权益的利得和损失=其他综合收益（是不应计入当期利润的）
留存收益=盈余公积+未分配利润
eg：上市公司（股份有限公司）即为股本，非上市（有限责任公司）即为资本
【注意】利得和损失
利得：非日常活动、与所有者投入资本无关、导致所有者权益增加的净流入
损失：非日常活动、与向所有者分配利润无关、会导致所有者权益减少的净流出

②确认条件：所有者权益的确定依赖于资产和负债的确认，金额的确认也取决于资产和负债的计量
所有者权益是指企业资产扣除负债后，由所有者享有的剩余权益（所有者权益=资产-负债）

1. 收入

①定义/特征

【注意】收入/利得的异同点
收入➡️本年利润➡️➡️进入利润分配——未分配利润（属于所有者权益）：导致所有者权益增加
利得➡️计入当期利润的➡️本年利润➡️➡️进入利润分配——未分配利润：导致所有者权益增加
➡️计入所有者权益的：导致所有者权益增加
影响利润的也会影响所有者权益，直接进入所有者权益的不会影响利润
②收入确认的时点：企业履行了合同履约义务/客户取得了商品控制权

1. 费用

①定义/特征

1. 利润

①构成=日常活动经营业绩（收入-费用）+非日常活动（直接计入当期利润的利得-损失）
②确认条件
利润的确定依赖于收入/费用、利得/损失的确认，金额的确认也取决于收入/费用、利得/损失的计量
利润=收入-费用+部分利得-部分损失
【注意】当期损益是什么
当期损益的加项为营业收入、投资收益和营业外收入等。当期损益的减项为营业成本 、 期间费用和营业外支出等
当期损益=收入-费用（是差额，是不属于资产/负债的，均由日常活动造成的）

二、计量属性（5个）及应用原则

1. 历史成本（实际成本）
2. 重置成本（现行成本）
3. 可变现净值=预计售价-预计加工成本-预计销售费用
4. 现值
5. 公允价值

六大会计要素的计量一般采用历史成本，要采取其他计量属性的前提是金额能够取得并可靠计量

第五节 财务报告（略）

第二章 存货

第一节 存货的确认和初始计量

一、定义和确认条件

1. 存货的定义：为生产产品、对外出售准备的（目的）
2. 存货的种类 | 原材料 | 原料、主要材料、辅助材料、外购半成品、修理用备件、包装材料、燃料等
   tip：为建造固定资产储备的材料，不符合存货对外出售的目的定义，属于工程物资 | | —- | —- | | 在产品 | 正在生产环节/工序中的 | | 半成品 | 已完成某些生产环节/工序，但未完工的中间产品（也可对外出售） | | 产成品/商品
   （工业/商业） | tip：代制品/待修品制造修理完成验收入库后，应当视同产成品，以企业付出的成本金额作为存货核算（收到的材料金额是委托企业的存货） | | 周转材料 | 能多次使用、但不符合固定资产定义的
   包括：包装物、低值易耗品（如转移容器）、模板脚手架等
   tip：周转材料符合固定资产定义的（如航空高价周转件），也是可以按照固定资产核算 | | 其他存货 | ①发出商品：委托代销商品已发出（但未实际出售，暂不能确认收入即不能结转成本）此时库存商品减少，计入发出商品中
   ②委托加工物资：委托企业作为存货，在委托加工物资核算；受托企业在备查簿登记即可
   ③在途物资：已付款在路上，但还未入库的
   ④房地产企业：开发成本（未完工）、开发商品（完工）
   房地产企业对外出售的房屋（土地使用权和地上建筑物）属于存货，在开发成本/商品核算
   企业办公用途的房屋（土地使用权属于无形资产，建筑物属于固定资产）
   tip：房地产企业用于对外出租的房屋属于投资性房地产 |

【注意】受托代销商品与受托代销商品款
受托代销商品本不属于受托企业的存货，无需核算。但为加强其管理，会计要求资产负债同时增加（即不影响实际所有者权益的金额）。但若该部分比重较大，可能导致资产/负债同时虚高。所以在列报时，存货项目包括受托代销商品-受托代销商品款（即不影响报表中资产金额）

1. 存货确认条件（属于资产，所以与资产确认条件一致）

   二、初始计量

   存货的初始计量原则：按成本
   1、存货成本=采购成本+加工成本+使存货达到目前状态的其他成本
   2、不同方式取得存货的初始计量
   ①外购存货（原材料等）=采购成本
   a.购买价款：扣除折扣销售（即商业折扣）
   b.相关税费：不能抵扣的进项税、消费税（详见8.1.4委托加工应税消费品）、关税、资源税等
   c.进货费用：运杂费（运输费/装卸费/保险费等）、采购过程中的仓储费/包装费/合理损耗、入库前的挑选整理费
   【注意】采购过程中的毁损、短缺
   1）供货单位少发货、外部运输机构导致：收回的退款/赔款，冲减之前的采购成本
   2）其他原因：先转入待处理财产损溢，后批准计入管理费用/营业外支出（详见2.4）
   【注意】损耗、仓储费用需分情况

【注意】商品流通企业（商业企业）的进货费用，多种方法灵活处理
1）直接计入存货成本（与工业企业一致）
2）先在待摊进货费用归集，再分摊至主营业务成本/库存商品
3）进货费用金额较小的，直接计入当期损益（销售费用）重要性原则
②加工取得存货（在产品/半成品/产成品等）=采购成本+加工成本
tip：还可能有使存货达到目前状态的其他成本，如可直接认定的特定客户产品设计费用
加工成本=直接生产成本（直接人工）+间接生产成本（制造费用）
制造费用：生产部门的折旧费/办公费/水电费/管理人员职工薪酬、车间固定资产的日常修理费、季节性/修理期间停工损失等
tip：非正常停工损失（如事故、灾害导致的），计入营业外支出
【注意】固定资产修理费用（详见3.2.3）

③其他方式取得存货
a.投资者投入的：按合同约定金额/（合同约定金额不公允的按）公允价值

b.非货币性资产交换、债务重组、企业合并等取得（详见对应章节）
c.盘盈取得：按重置成本计量，通过待处理财产损溢核算，冲减管理费用
④提供劳务取得存货=直接人工+其他直接费用+可归属该存货的间接费用
【注意】采购用于广告营销、品牌推广活动的特定产品/服务
无法证明未来期间很可能带来经济利益流入，不符合存货目的/资产的定义，所以计入销售费用

第二节 发出存货的计量（后续计量）

一、4种成本的计量方法

1、先进先出法
2、移动加权平均法（每购入存货一次，就要计算一次平均成本）
3、月末一次加权平均法（月末计算一次即可）
4、个别计价法：实物流转与成本流转一致，工作量非常大，贵价产品使用

二、存货成本结转

1、生产中的存货：原材料——生产成本——库存商品（详见《成本会计》）

2、存货：确认收入，且存货成本结转为当期损益（营业成本）由资产负债表变到利润表里
（1）销售、捐赠

（2）视同销售

【注意】若售出存货有计提存货跌价准备
1）存货都不在了，相关科目也需清零：还应结转存货跌价准备（详见2.3.3存货跌价准备的结转）
2）对应冲减营业成本（因为存货的价值并没有库存商品中的金额，所以销售结转的营业成本开始是转多了）

3、领用符合存货定义的周转材料
a.分次摊销法：按使用次数分次计入成本费用，如五五摊销法
b.一次转销法：金额较小的可在领用时一次性计入成本费用（重要性原则）
【注意】包装物分情况

第三节 期末存货的计量

一、期末计量的原则

存货的期末计量原则：按成本与可变现净值孰低法
期末存货账面价值为成本和可变现净值中的较低者，无需用账面价值=账面余额-跌价准备计算

二、可变现净值的期末计量

1、确定存货可变现净值需考虑的因素（3个）
a.以取得确凿证据为基础
b.考虑持有存货的目的
c.考虑资产负债表日后事项等的影响（针对上市公司）
【注意】资产负债表日后事项
（1）指12.31至4.30（最晚财务报告批准报出日）期间发生的，可能影响报表的事项
（2）只有在资产负债表日已存在的情况，得到了新的/进一步证据，才考虑对报表进行调整
eg：2021.12.31就有新冠疫情，严重影响售价导致存货跌价。2022.3.10疫情好转，售价回升无减值。没报出报表前可转回跌价准备（详见25资产负债表日后事项章节的可调整事项）
eg：2022.3.10因为俄乌冲突石油售价上涨，2021.12.31无该情况且计提了跌价准备。不能转回跌价准备

2、可变现净值=估计售价-至完工还需的成本-估计销售税费
不同目的的存货可变现净值不同，有无合同的存货预计售价不同

三、存货跌价准备

1、计提存货跌价准备的方法：①通常按照单个存货项目计提②对数量多、单价低的存货，可按存货类别计提
③与在同一地区生产销售的产品系列相关的、具有相同/类似最终用途/目的，且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提存货跌价准备
2、存货跌价准备的计提

3、存货跌价准备的转回
①转回的条件：以前减记存货价值的影响因素已消失，而不是当期造成存货可变现净值高于成本的其他因素（即冤有头债有主）
②转回的限额：不能超过存货跌价准备的账户余额（即最多将账户冲成0）

4、存货跌价准备的结转（处置时对应的存货跌价准备科目也需结平）

第四节 存货的清查盘点

1、存货盘盈

2、存货盘亏

tip：以前所有盘亏都不能抵扣进项税（税法认为有出售东西的销项税，才能抵减这些东西的进项税），2008汶川地震时增值税改革，人性化考虑非人为原因（正常原因和非常原因）允许抵扣

第三章 固定资产

第一节 固定资产的确认和初始计量

一、定义和确认条件

1、定义：同时具有以下2个特征的有形资产
a.为生产产品/提供劳务、出租（指设备）、经营管理而持有的（目的）
b.使用寿命超过1个会计年度
tip：因安全/环保要求购入的设备，虽不能直接带来经济利益，但有助于企业从其他资产使用中获利，应确认为固定资产
【注意】设备出租、建筑物出租的区别
（1）设备属于固资，出租设备也属于固资（融资性租赁设备是租入方资产，经营性租赁设备是租出方资产）
（2）办公用建筑物属于固定资产，出租建筑物属于投资性房地产
2、固定资产的确认条件（属于资产，所以与资产确认条件一致）

二、初始计量

固定资产的初始计量原则：按取得成本
1、外购的固定资产成本
=购买价款+相关税费+达到预定可使用状态前发生的、可归属于该资产的其他费用（运输费/装卸费/保险费/包装费/安装费/专业服务费）
tip：培训员工使用固定资产的费用不属于其成本，计入当期损益（管理费用）
①不需要安装的：直接计入固定资产
②需要安装的：先计入在建工程，再转入固定资产

tip：购入固定资产可以抵扣增值税，原材料也可以抵扣增值税，所以把原材料用于安装固定资产，不需要管原材料的进项税
【注意】一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产
应该按资产公允价值的比例对总成本进行分配，分别确认各项资产的成本
即A成本=A公允价/（A+B+C公允价）总价
【注意】用超过正常信用条件的方法（如分期付款）购买固定资产，实质是具有融资性质的
即总价款是包括利息的，所以融资性质购入的资产计量属性应为现值
（1）成本=各期付款额的现值之和=年金年金系数（P/A，利率，年数）
（2）利息=总价款-成本（计入未确认融资费用，并按实际利率法按付款期摊销）

tip：实际利率法计算每期摊销利息费用，最清楚的方法是画2个T型账户

2、自行建造的固定资产成本
=材料成本（原材料、库存商品、工程物资）+人工成本+相关税费+应资本化的借款费用（应付利息/未确认融资费用）+应分摊的间接费用（如生产成本的水电）
①自营建造
工程物资是为建造固定资产准备的（剩余工程物资若可当存货，可以转入原材料）
tip：领用原材料、产成品，均按成本计入，无需计算增值税
达到预定可使用状态之日，若尚未竣工结算，按暂估价格转入固定资产，并次月开始计提折旧。竣工决算时可调整原值，但之前的折旧不用调整（属于会计估计变更，采用未来适用法，既往不咎）
【注意】工程物资的清查盘点

【注意】针对高危行业（煤炭开采）的安全生产费
“专项储备”属于所有者权益，核算高危行业的安全生产费

确认费用在前，取得资产在后，所以全额计提折旧（该资产之后都无需折旧）
②出包建造=建筑工程支出+安装工程支出+应分摊的待摊支出（多项资产共同承担的费用）
待摊支出：不能直接计入某项固定资产的，需由所建造的固定资产共同分摊
包括管理费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费，税金，符合资本化的借款费用，建设期间工程物资盘亏、报废、毁损的净损失

3、其他方式取得的固定资产
①投资者投入的：按合同约定金额/（合同约定金额不公允的按）公允价值

②非货币性资产交换、债务重组、企业合并等取得（详见20、21）
③盘盈取得：是不正常情况，属于前期差错。通过以前年度损益调整核算，批准后按情况处理

4、存在弃置费用固定资产的初始计量
特殊行业的特殊资产（如石油、核电）弃置费用的现值也需计入成本，同时确认预计负债

（1）固定资产达到预定可使用状态前/研发过程中，试运行投入材料、产出产品/副产品：按照存货/收入准则处理
（2）测试固定资产能否正常运转产生的支出：属于固定资产成本

第二节 固定资产的后续计量

一、固定资产的折旧

1、折旧的定义
应折旧额=固定资产原价-累计已计提的减值准备-预计净残值
2、计提时间：按月计提（当月增加次月折旧，当月减少当月折旧）
3、折旧范围：所有固定资产
例外：已提足折旧仍继续使用的固定资产，单独计价入账的土地（历史遗留问题）
4、折旧方法
应根据与固定资产有关经济利益的预期消耗方式，合理选择折旧方法

如计提减值准备后重新计算折旧额，需用资产账面价值-预计净残值，且年限发生变化（视作计算新资产的摊销年折旧额，新成本=旧账面价值、新年限=旧年限-已提年限、旧残值）
5、会计处理
通过累计折旧核算，并根据用途计入当期损益/相关资产成本

6、复核影响固定资产折旧的因素
每年末都要对固定资产的使用寿命、预计净残值、折旧方法进行复核。若有确凿证据表明有差异，需调整（属于会计估计变更，未来适用法）

二、固定资产的减值

固定资产的期末计量原则：按账面价值与可收回金额孰低（可收回金额为公允价-处置费用与预计未来现金流量现值较高者）
1、减值（年末出现减值迹象时，才需要进行减值测试）
tip：已计提的固定资产减值准备不得转回

三、后续支出

1、符合固定资产资本化条件的后续支出——计入固定资产成本，同时扣除被替换部分账面价值
①资本化的后续支出（如更新改造，期间因转入在建工程所以不提折旧）
完工后需重新确认折旧年限、净残值等（相当于重新取得固定资产）
②有替换组成部分的资本化支出（如更换部件，期间因转入在建工程所以不提折旧）
账务处理同①，并扣除被替换部分的账面价值计入营业外支出

③定期检查的大修理支出（修理停用、季节性停用仍需计提折旧）
符合固定资产资本化条件的后续支出，计入成本；不符合固定资产资本化条件的后续支出，计入当期损益/相关资产成本

2、不符合固定资产资本化条件的后续支出——按受益对象计入当期损益/相关资产成本

第三节 固定资产的处置

一、终止确认的条件

满足下列2个条件之一即可终止：
①该资产处于处置状态（包括出售、转让、报废毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等）
②预期通过使用/处置不能产生经济利益

二、处置的账务处理

清理固定资产必须通过“固定资产清理”科目，分5个步骤核算（不能直接贷：固定资产）
1、属于持有待售的非流动资产、处置组的出售、转让（详见15）
2、其他的出售、转让——净损益计入资产处置损益
3、毁损、报废——净损益计入营业外收入/支出

三、固定资产清查盘点

以前年度损益调整（属于损益类科目）：核算企业需调整的以前年度多计/少计的重大盈亏数额
tip：为使其不影响本年度利润总额，对方科目不变，用“以前年度损益调整”科目来代替原损益科目。再结转到利润分配，并进行相应的盈余公积调整

第四章 无形资产

第一节 无形资产的确认和初始计量

一、定义和确认条件

1、定义：同时具有以下4个特征
a.企业拥有/控制自用，并能为其带来经济利益的资源
b.没有实物形态
c.单独可辨认（与商誉区别：商誉不可辨认即无法与企业分离，所以商誉与无形资产平行都属于资产）
d.是非货币性资产
2、内容：包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许经营权等
3、无形资产的确认条件（属于资产，所以与资产确认条件一致）
tip：企业内部产生的品牌、报刊名等，因其成本无法可靠计量（不满足资产确认条件），不能作为无形资产确认

二、初始计量

无形资产的初始计量原则：按取得成本
1、外购的无形资产
=购买价款+相关税费+为达到预定用途发生的其他支出（专业服务费、测试费用）
【注意】不属于无形资产成本的
（1）为引入新产品的宣传广告费/管理费用，计入销售费用
（2）在形成预定经济规模之前发生的初始运作损失、无论是否达到预定用途的其他经营活动的支出（经营活动并非达到预定用途的必要支出），计入当期损益
【注意】超过正常信用条件购买无形资产（如分期付款），实质是具有融资性质的（同固定资产，详见3.1.2）

tip：资产负债表长期应付款项目列示=未付本利和-未付利息-1年内要付的本金
2、投资者投入的无形资产=合同约定金额/（合同约定金额不公允的按）公允价值
3、非货币性资产交换、债务重组、企业合并等取得的无形资产（详见20、21、26）
4、通过政府补助取得的无形资产（详见18）
【注意】土地使用权的会计处理
（1）外购房屋的土地使用权与建筑物，应按公允价值比例分别确认为固定资产和无形资产（实在无法分辨，全部计入固定资产）
（2）房地产企业对外出售的房屋（土地使用权和地上建筑物）属于存货，在开发成本/商品核算
（3）企业改变土地使用权的用途（停止自用，转为赚取租金/资本增值等），应从无形资产转为投资性房地产

第二节 内部研究开发支出的确认和计量

一、研究开发支出的确认

1、原则：通过“研发支出”科目核算
2、研究阶段与开发阶段的确认

tip：确实无法区分研究/开发阶段的，全部费用化计入当期损益（谨慎性原则，不高估资产）
3、会计处理

tip：企业购入正在进行中的研究开发项目，很有可能形成资产所以资本化，计入研发支出——资本化支出。后续支出仍然按照原则进行

二、内部开发无形资产的初始计量

1、成本：满足资本化条件时点——达到预定用途之间的支出
=直接成本（耗用的材料、人工）+直接必要（应资本化的借款费用、使用其他无形资产的摊销、注册费）
tip：达到预定用途前的无效/初始运作损失、培训支出，不属于无形资产成本
间接费用（其他销售费用、管理费用），不属于无形资产成本
【注意】开发过程中，达到资本化条件之前已费用化的金额，不再进行调整
2、自行研发、尚未到达预定用途的无形资产：价值具有较大的不确定性，每年末需减值测试

第三节 无形资产的后续计量

一、后续计量的原则

1、确认无形资产类型和使用寿命：熟短原则

eg：若第三方承诺愿意某时间以一定的价格购买，管理层计划与之交易，使用寿命为预计使用年限即到购买时点
tip：若合同在到期时可以续约，有证据表明企业续约不需要付出重大成本时，续约期才能计入使用寿命

二、使用寿命有限的后续计量

1、摊销的定义
应摊销额=无形资产原价-累计已计提的减值准备-预计净残值
如果计提减值准备后重新计算，用资产账面价值-预计净残值为基础，且年限变化
（可视作计算新资产的年摊销额，新成本=旧账面价值、新年限=旧年限-已提年限、旧残值）
【注意】净残值的确认
（1）使用寿命有限的无形资产，净残值一般视为0
（2）有第三方承诺，愿意以一定的价格购买该项无形资产：净残值为承诺购买价款
（3）可以根据活跃市场得到无形资产预计净残值的信息：净残值为市场交易价
2、摊销时间：按月计提（当月增加当月摊销，当月减少当月不摊）
3、摊销范围：使用寿命有限的无形资产才需要
4、摊销方法
①原则：根据经济利益的预期消耗方式选择摊销方法（无法可靠确定预期消耗方式的，都用直线法）
【注意】只有与收入高度相关的特殊情况，才能以收入为基础进行摊销
（1）合同有约定无形资产根本性限制条款的（如使用时间、产生产品的数量、固定收入总额），只有限制因使用无形资产取得的固定收入总额时，收入可以作为摊销的合理基础
eg：企业获得开采黄金的特许权，合同规定开采的黄金销售100w后合同终止，此时按收入摊销
（2）有其他确凿证据表明，收入金额与无形资产的预期经济利益消耗是高度相关的
②摊销方法：包括直线法、总量法等
tip：有高速公路经营权的企业采用车流量法，该方法仍为预期消耗方式摊销，不是与收入挂钩的方法（国庆车流多但免费，即车流与收入不是完全一致的）

5、会计处理
通过“累计摊销”科目核算，并根据用途计入当期损益或相关资产成本（详见3.2.1）
tip：若土地使用权用于多个固定资产，建设期间其摊销应按所占面积比例，分别计入厂房、办公楼的在建工程成本
【注意】划分为持有待售的无形资产
（1）不再摊销：因为从非流动资产马上变成流动资产，流动资产无需折旧摊销
（2）期末计量：按账面价值与可收回金额（可收回金额为公允价-处置费用的净额，因为打算出售不再自用，所以预计未来现金流量现值趋近0）孰低进行期末计量
6、影响无形资产摊销因素的复核
每年末对使用寿命、预计净残值、摊销方法进行复核。有证据表明改变的，需调整（属于会计估计变更）
tip：若重新估计后无形资产的净残值>账面价值，该资产不再摊销。若之后残值<账面价值，再恢复摊销
7、减值（年末出现减值迹象时，才需要进行减值测试）
无形资产的期末计量原则：按账面价值与可收回金额孰低（可收回金额为公允价-处置费用与预计未来现金流量现值较高者）
tip：已计提的无形资产减值准备不得转回

三、使用寿命不确定的后续计量

1、不摊销
2、影响无形资产摊销因素的复核
每年末对使用寿命、预计净残值、摊销方法进行复核。有证据表明改变的，需调整（会计估计变更）
tip：使用寿命有限与不确定的无形资产的转变（会计估计变更）
3、减值（无论有无减值迹象，每年末都需进行减值测试）

第四节 无形资产的处置

直接清理一步到位（不像固定资产先通过固定资产清理科目）

第五章 投资性房地产

本章节只讲了资产本身怎么确认计量；投资性房地产的租金收入等如何确认，适用租赁准则（详见14）

第一节 投资性房地产的特征与范围

1、定义：为赚取租金/资本增值持有的房（固定资产）地（无形资产）产
2、范围
①已出租的建筑物（二房东不算）
a、空置/在建建筑物：书面决议明确表明持有以备出租，即使尚未签订租赁合同，也属于投资性房地产
eg：正在建造的步行街，高层计划就是对外出租店铺，属于投资性房地产
b、租赁合同也向承租人提供相关辅助服务的：辅助服务不重大的，应当将建筑物确认为投资性房地产
c、部分自用、部分出租/资本增值的
可以单独确认计量——按公允价值分配，分别确认为固定/无形资产、投资性房地产
不能单独确认计量——不能确认投资性房地产，全部确认为固定/无形资产
②已出租的土地使用权（二房东不算）
tip：计划用于出租但尚未出租的，不属于
③持有以备增值后转让的土地使用权（闲置土地不属于投资性房地产）

第二节 投资性房地产的确认和初始计量

1、投资性房地产的确认条件（属于资产，所以与资产确认条件一致）
2、初始计量
投资性房地产的初始计量原则：按取得成本
①外购的=购买价款+相关税费+可直接归属于该资产的其他费用
②自行建造的=土地开发费+建筑安装成本+应予资本化的借款费用+其他费用+分摊的间接费用
tip：建造过程中的非常原因（自然灾害）损失，计入营业外支出
③非投资性房地产转换为投资性房地产——根据后续计量模式确定成本
成本模式——转换日的账面价值，公允价值模式——转换日的公允价值

第三节 投资性房地产的后续计量

一、后续支出

1、资本化的后续支出
满足投资性房地产确认条件的（改扩建且不改变用途），计入成本
tip：更新改造期间依旧作为投资性房地产，通过“投资性房地产——在建”核算，开发期间不折旧/摊销
2、费用化的后续支出
不满足投资性房地产确认条件的（日常维修），计入当期损益（其他业务成本）

二、2种后续计量模式

一个企业的所有投资性房地产只能采用1种方式进行后续计量（可比性）
1、成本模式：通常使用
成本模式计量的投资性房地产的期末计量原则：按成本（按照固定/无形资产准则）

2、公允价值模式：只有能持续可靠取得公允价值=有市场+能获得信息时，才可采用该方法
公允价值模式计量的投资性房地产的期末计量原则：按资产负债表日的公允价值

3、后续计量模式的变更（一经确定，不得随意变更）
①成本模式转公允价值模式的：属于会计政策变更（追溯调整法）
eg：市场较成熟满足采用公允价值模式的条件，企业因管理等目的想转换为公允价值模式计量，才可转换
按变更时公允价值与账面价值的差额，调整留存收益（未分配利润、盈余公积）

还要考虑所得税，调账和调报表（详见19）
②已采用公允价值模式的：不能转成本模式
tip：之前采用公允价值模式，后发现无法持续可靠取得公允价值。说明之前的方法错误，正确方法是用成本模式计量，属于会计差错更正

第四节 投资性房地产的转换和处置

一、投资性房地产的转换

1、转换
指用途发生改变，从投资性房地产转换为非投资性房地产（如固定/无形资产、存货）或相反情况
2、转换形式和转换日

3、投资性房地产转非投资性房地产
①投（成本模式）转非

②投（公允价值模式）转非
成本为转换日的公允价值，与账面价值的差计入当期损益（公允价值变动损益）

4、非投资性房地产转投资性房地产
①非转投（成本模式）

②非转投（公允价值模式）

【注意】为什么同样是公允价值模式的投资性房地产，转进和转出处置科目不一样
（1）投（公）转非：就算累积收益很大，但是每年都有确认当年收益，转换年份只确认当年收益（不会太大）
（2）非转投（公）：多年的公允价值累积收益很大，转换时一次性确认累积收益太大。若计入公允价值变动损益，影响当年利润太大；直接计入所有者权益（其他综合收益），既体现了是收益，又不影响当年利润

二、投资性房地产的处置

tip：处置的损益=售价-成本+转换时有计入其他综合收益的部分

第六章 长期股权投资与合营安排

第一节 基本概念

一、投资的分类

股权投资的分类：根据投资方对被投资单位能够施加的影响程度
金融资产的分类：根据企业管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征（详见13）

二、金融资产的计量（关联13.2.1）

本节先不考虑减值，债权投资的摊余成本=账面余额，其他债权投资的摊余成本不包括公允价值累计变动部分

1、以摊余成本计量的金融资产
①初始确认=公允价值+相关交易费用（相关税费、手续费等）
tip：溢价购买，花1050买面值1000的债券；折价购买，花950买面值1000的债券

②资产负债表日需确认利息收入（根据权责发生制）

③终止确认（到期、出售）

【注意】为什么债权投资按成本计量，而不是像其他3类按公允价值计量？
因为债权投资的管理方式是只以收取合同现金流量为目标（躺平的），无需关注公允价值

2、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产
①初始确认=公允价值+相关交易费用（相关税费、手续费等）

②资产负债表日确认利息收入、公允价值变动

③终止确认，并兑现损益

【注意】为什么交易性金融资产公允价值变动计入公允价值变动损益，其他债权投资计入其他综合收益？
因为其他债权投资的管理方式是两者兼有的（灵活的），一般是长期持有的，不是那么在乎公允价值变动，所以不需要让短期的公允价值变动频繁影响利润

3、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
①初始确认=公允价值，不包括相关交易费用

【注意】为什么债权投资/其他债权投资的相关交易费用计入成本，但交易性金融资产不计入
（1）债权投资/其他债权投资偏长期持有，取得的相关交易费用在长期看来对该资产整体收益影响不大。
但交易性金融资产偏短期持有，主要目的就是赚取差价，取得的相关交易费用影响整体投资收益。
（2）债权投资/其他债权投资为债券，明细科目：成本（面值）、利息调整等
但交易性金融资产包括债券和股票，明细科目：应收利息、应收股利等
②持有期间宣告/资产负债表日确认利息收入，资产负债表日确认公允价值变动

tip：没有交易性金融资产——应计利息科目，都在应收利息核算。因为无论是分期付息、到期一次还本的债券/到期一次还本付息的债券，持有目的都是短期差价，不会长期持有去获取很久的利息收入（应计利息是非流动资产）
③终止确认

4、指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产
①初始确认=公允价值+相关交易费用（相关税费、手续费等）

②持有期间宣告确认利息收入，资产负债表日确认公允价值变动

③终止确认，并兑现损益

【注意】为什么其他债权投资的处置收益、累计公允变动都转入投资收益，其他权益工具投资却都计入留存收益？
虽然平常都计入其他综合收益不影响利润，但股票的公允价值波动比债券大得多。避免处置时一次影响利润太大

第二节 长期股权投资的初始计量

一、确认

1、长期股权投资的类别和确认时点

二、对联/合营企业长投的初始计量

对联营、合营企业长期股权投资的初始计量原则：按照取得成本
1、购入的长期股权投资
初始成本=购买价款+相关税金+相关费用（不包括已宣告但尚未发放的现金股利/利润）
合并对价=支付对价的账面价值（货币资金的账面价值=公允价值，所以无差额）
2、以发行权益性证券（股票）取得的
初始成本=发行成本即股票的公允价值（不包括与发行股份相关的发行费用）
合并对价=发行股票的账面价值
贷方差额冲资本公积——股本溢价，借方差额：①先冲资本公积——股本溢价②再冲盈余公积③未分配利润
why？因为“资本公积”“盈余公积”科目不能出现借方余额，但“利润分配”可以
tip：发行费用（给证券机构的手续费、佣金等）冲抵发行溢价

3、以债务重组、非货币性资产交换等方式取得的（详见20.21）
①以非货币性资产出资取得的对合营企业长投

甲、乙共同出资建立A公司。甲以固定资产出资，其原值为2000，折旧500，公允价值1800。请计算甲的长投。 情形1：该交易不具有商业实质。 情形2：该交易具有商业实质。

【注意】投出非货币性资产的交易中，投资企业还取得了其他货币性资产/非货币性资产（结合6.3.2）
（1）初始确认：无商业实质成本=账面价值，有商业实质成本=公允价值（同①）
（2）后续计量不同（即未实现内部交易损益不同），应确定所取得其他货币性资产/非货币性资产相关的损益

2022.9.30，甲、乙共同出资建立A公司，注册资本为9000，各占50%。甲以固定资产出资，其原值为4000，折旧500，公允价值5000，无减值准备。乙以现金4000出资，并向甲支付500。该固定资产剩余寿命10年，净残值0，平均年限法折旧。投出该固定资产具有商业实质。 2022年10-12月，A公司实现净利润3316.25。且A公司需要编制合并财务报表。计算长投、个别报表和合并报表

三、对子公司长投的初始计量

对同一控制下子公司长期股权投资的初始计量原则：按照在最终控制方合并报表的账面价值份额
对非同一控制下子公司长期股权投资的初始计量原则：按照公允价值
1、同一控制下企业合并形成的长期股权投资（属于集团内部整合管理）
定义：参与合并的企业，在合并前后均受相同的1/多方最终控制，且该控制不是暂时性的
①以支付资产（现金、转让非现金资产）/承担债务，作为合并对价
②以发行权益性证券（股票），作为合并对价
成本=被合并方所有者权益在最终控制控制方合并财务报表中的账面价值份额
支付对价=资产/负债的账面价值
支付对价的账面价值与长投的初始成本之间的差额：贷方差额计入资本公积——资/股本溢价；借方差额①先冲资本公积——资/股本溢价②再冲盈余公积③未分配利润
tip：相关费用（审计、法律服务、评估咨询等）计入管理费用，发行股票费用冲抵发行溢价，发行债券费用计入负债（应付债券——利息调整）

tip：同一控制下企业合并取得的长期股权投资，初始成本与支付对价的方式和支付对价的多少都无关，只与占最终方账面价值的比例有关
【注意】被合并方是最终控制方以前年度从外部第三方并购取得的
1）初始成本=被合并方按之前购买日可辨认净资产公允价值持续计算的账面价值份额+购买日归属于母公司的全部商誉（转移至合并方）=（购买日公允价值+按公允价值计算的净利润）份额+之前购买的全部商誉（无论是否转移所有股权）
自己琢磨得出：初始成本=按最终控制方购买日的账面价值（即购买价款，内含商誉）+被合并方在最终控制方合并财务报表的持续计算的账面价值（调整后的净利润）份额
2）持续计算：最终控制方在控制被合并方后，需要在合并财务报表上调整计算整体可辨认净资产的账面价值
持续计算部分=（被合并方实现的净利润+-其他需调整差异）份额
tip：如某资产在购买日公允价值和账面价值有差异，折旧/摊销需要调整，从而影响整体层面的净利润
3）商誉：个别报表中没有商誉项目，合并报表才有商誉
=企业合并成本-购买日被购买方可辨认净资产公允价值*份额（考虑所得税，还需加上递延所得税资产/负债）
tip：只有在非同一控制下企业合并时，才形成商誉

甲公司是乙公司的母公司。2×20年1月1日,甲公司以银行存款8100万元从本集团外部购入丙公司60%股权（属于非同一控制控股合并），能够有权力主导丙公司的相关活动并获得可变回报。购买日丙公司可辨认净资产公允价值为12000万元，除某项无形资产的公允价值大于账面价值2 000万元外，其他各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相等。该无形资产自购买日起按5年、直线法摊销，预计净残值为零。 2×22年1月1日，乙公司购入甲公司所持丙公司的60%股权支付款项8 000万元（形成同一控制下控股合并）。2×20年1月1日至2×21年12月31日，丙公司实现的净利润为3000万元，无其他所有者权益变动。不考虑其他因素，乙公司2×22年1月1日购入丙公司股权的初始投资成本为（ )

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③多次交易分步取得股权，最终形成同一控制下控股合并（不属于一揽子交易）
a、先是对联营企业的长期股权投资，后变为对子公司的长期股权投资（详见6.4.2，如20%+40%=60%）
成本=最终控制方的账面价值份额
支付对价=原长投持续计算的账面价值+取得新股份支付对价的账面价值
原长投持续计算的账面价值=原长投的取得成本+调整后的净利润份额
成本、支付对价之间的差额，冲资本公积/留存收益
b、先是金融资产，后变为长期股权投资（详见6.4.3，如5%+50%=55%）
成本=原股权现在的公允价值+取得新股份支付对价的公允价值

甲、乙、丙公司均为最终控制方P公司集团内注册设立的公司。 2×21年1月1日，甲公司支付银行存款3 000万元取得乙公司20%的股权，能够对乙公司施加重大影响，当日乙公司可辨认净资产公允价值（等于账面价值)为14 500万元。2×21年度乙公司实现净利润2500万元，甲公司与乙公司未发生内部交易，无其他所有者权益变动。 2×22年1月1日，甲公司以无形资产作为对价取得同一集团内丙公司拥有的乙公司40%股权，进一步取得投资后，甲公司对乙公司实施控制。该无形资产账面价值为5000万元，公允价值为6000万元。2×22年1月1日，乙公司所有者权益在P公司合并财务报表中的账面价值为17 000万元，可辨认净资产公允价值为18 000万元。 不考虑其他因素，甲公司2×22年1月1日个别财务报表中进一步取得乙公司股权投资时应确认资本公积为( ）

2、非同一控制下企业合并形成的长期股权投资（属于市场化交易）
①一次交易实现的、非同一控制下企业合并，形成的长期股权投资
成本（企业合并成本）=支付对价（付出资产、发生/承担的负债、发行的股票）的公允价值之和
支付对价=资产/负债的账面价值
支付对价的账面价值与长投的初始成本之间的差额，按对价类型计入对应科目
（1）固定/无形资产计入资产处置损益
（2）金融资产、长投计入投资收益、留存收益
（3）发行股票计入资本公积——股本溢价
tip：相关费用（相关的审计、法律服务、评估咨询等费用）计入管理费用，发行费用冲抵发行溢价

②多次交易实现的、非同一控制下企业合并，形成的长期股权投资
a、原为对联营企业的长期股权投资，后变为对子公司的长期股权投资（详见6.4.2，如20%+40%=60%）
成本=原长投持续计算的账面价值+取得新股份支付对价的公允价值
b、原为金融资产，后变为长期股权投资（详见6.4.3，如5%+50%=55%）
成本=原金融资产的公允价值+取得新股份支付对价的公允价值
就算为同时交易，但视为先处置原先的，再全部购入
3、同时涉及自最终控制方购买股权且形成控制、自外部独立第三方购买股权的特殊处理（详见27.1.1）
即在同一控制下企业合并形成长期股权投资后，对少数股东股权的购买
①自最终控制方购买股权且形成控制的部分=在最终控制方的账面价值*份额
②自外部独立第三方购买股权的部分=取得成本（实际购买价款等）

第三节 长期股权投资的后续计量

一、成本法（控制）

1、定义：指在持有期间，长期股权投资按成本计价的方法
2、适用范围：长期股权投资（控制）
3、后续会计处理（1种，无明细科目）

tip：成本法下，被投资方即使实现利润但不宣告发放的话，投资企业个别报表上没有投资收益

二、权益法（共同控制、重大影响）

1、定义：指在持有期间，根据被投资方所有者权益变动相应调整长期股权投资账面价值的方法
2、适用范围：长期股权投资（共同控制、重大影响）
【注意】特殊机构的规定
（1）风险投资机构PE、信托公司、共同基金等类似机构，持有股权
主要目的是短期赚取差价（财务性投资）。就算持有比例达到重大影响等情况，也只能确认为交易性金融资产。不用按照长期股权投资核算，也不能指定为其他权益工具投资
（2）投资方对联营企业的股权投资，有一部分是通过风险投资机构、信托公司、共同基金等类似机构间接持有的
直接持有部分按照影响程度确定长期股权投资，间接持有部分按交易性金融资产核算（不用合并计入长投）
3、后续会计处理（6种，有4个明细科目）
①比较初始成本和被投资方可辨认净资产的公允价值*份额，投资成本可能需要调整
多付的金额视为我们看好企业，愿意加价购买其品牌价值（相当于内含商誉）
少付的金额视为转让方的让步（相当于赠与），该收益计入营业外收入（属于当期损益）

②投资损益的确认
按调整后的被投资单位实现净利润/亏损*份额，调整账面价值并确认投资收益
tip：被投资单位会编制合并财务报表的：应以合并财务报表中净利润、其他综合收益和其他所有者权益变动中，归属于被投资单位的金额为基础进行会计处理

需要考虑以下5个因素调整净利润/亏损：
1）被投资单位采用的会计政策和会计期间，是否与投资单位一致
不一致的，需要按投资企业的会计政策和会计期间对被投资单位的财务报表进行调整
2）被投资单位资产的账面价值与投资单位其账面价值（即取得投资时公允价值）不一致，需调整净利润

甲取得乙20%股权具有重大影响，购买当日乙有一项存货的公允为1050万，账面为750万。当年实现净利润1000，该存货出售60%，无其他事项。甲应确认投资损益（ ）

假定售价为1250万，乙公司认为利润=1250-750=500，甲公司认为利润=1250-1050=200
所以在甲的角度上，认为乙公司会多确认利润300。出售60%表示乙公司多确认了利润30060%=180
投资损益=（1000-30060%）*20%=164
【注意】与内部交易损益区分

3）投资方有被投资方的潜在表决权（如可转换债券）时
在判断投资方对被投资方是否具有重大影响时，要考虑潜在表决权
但在确定净损益份额时，潜在表决权对应的权益份额不予考虑（因为债券还没有真的转换为股票）
4）法规/章程规定的不属于投资企业的净损益，需剔除
如被投资单位有优先股，投资方计算净损益份额时应先去掉归属于优先股的损益
5）投资企业/其子公司与其联营/合营企业之间有未实现内部交易损益时，应抵消
内部交易：指关联方发生的交易（不同于市场化交易的公平合理）
未实现内部交易：指内部交易的有关资产未对外部独立第三方出售/未被消耗，整体层面看还在集团内/未使用
未实现内部交易损益：指该资产在不同企业的价格差异

a、逆流交易（下往上销售）：联营/合营企业向投资企业销售资产

• 个别报表层面：应抵销联营企业利润中的未实现内部交易损益=差额*剩余比例

（无法调别人的收入成本，所以调整投资收益——该联营企业）

• 合并报表层面：应抵销联营企业的利润（联营企业的收入成本不纳入投资企业的合并报表内，所以调整投资收益——该联营企业），并抵销投资企业的资产 | 个别报表层面 | | 合并报表层面（有其他子公司时需编制） | | | —- | —- | —- | —- | | 先简单权益法 | 借：长期股权投资——损益调整（净利润份额）
  贷：投资收益 | 调整分录 | 最终分录 | | 再完全损益法 | 借：投资收益（未实现内部交易调整部分份额）
  贷：长期股权投资——损益调整 | 借：长期股权投资——损益调整（还原）
  贷：存货（虚高部分份额） | 借：投资收益
  贷：存货 | | 合并直接1笔 | 借：长期股权投资——损益调整
  贷：投资收益（调整后的净利润份额） | tip：投资收益，对应投资企业享有的联营企业净利润
  tip：若资产接收方作为固定资产，还需考虑折旧实现的内部交易损益 | |

【注意】个别报表和合并报表编制区别
（1）个别报表编制：凭证——账簿——报表（具有延续性，根据之前调整现在）
（2）合并报表编制：报表——报表（不具有延续性，直接调整当期）
（3）合并报表编制分录以报表项目作为科目，所以调整分录的科目是存货，而不是库存商品/原材料等

甲企业于20×7年1月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。20×7年8月，乙公司将其成本为600万元的某商品以1000万元的价格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。乙公司20×7年实现净利润为3200万元。假定不考虑所得税等因素。 情形1：至20x7年资产负债表日，甲企业仍未对外出售该存货。已知乙公司20×8年实现净利润为4000万元。甲企业20×8年度需要编制合财务报表。 ①20×8年将该商品的60%部分，向外部独立第三方出售②20×8年将该商品全部出售，给外部独立第三方

情形2：2007年，该存货对外出售60%

b、顺流交易（上往下销售）：投资企业向联营/合营企业销售资产

• 个别报表层面：应抵销投资企业利润中的未实现内部交易损益=差额*剩余比例

（不能直接调收入成本，收入成本只能按收入成本准则确定，所以调整投资收益——该联营企业）

• 合并报表层面：应抵销投资企业的利润（调减收入成本等），并抵销联营企业的资产（联营企业的资产不在投资企业的合并报表内，所以不能直接调资产，而是调整长期股权投资——该联营企业） | 个别报表层面 | | 合并报表层面 | | | | —- | —- | —- | —- | —- | | 先简单权益法 | 借：长期股权投资——损益调整（净利润份额）
  贷：投资收益 | 调整分录 | | 最终分录 | | 再完全损益法 | 借：投资收益（未实现内部交易调整部分份额）
  贷：长期股权投资——损益调整 | 存货 | 借：营业收入
  贷：营业成本
  投资收益（还原） | 借：营业收入（虚高部分份额）
  贷：营业成本
  长期股权投资 | | | | 固定/无形等资产 | 借：资产处置收益
  贷：投资收益 | 借：资产处置收益
  贷：长期股权投资 | | 合并直接1笔 | 借：长期股权投资——损益调整
  贷：投资收益（调整后的净利润份额） | tip：长期股权投资，对应联营企业的资产 | | |

甲公司于2×22年1月2日取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。2×22年11月，甲乙之间发生交易，将其成本为600万元的某商品以900万元的价格出售给对方。另一方将取得的商品作为固定资产，预计使用寿命为10年，采用年限平均法计提折旧，净残值为0。至2×22年12月31日，未对外出售该固定资产。乙公司2×22年实现净利润为1600万元。假定两者以前期间未发生过内部交易，且不考虑所得税等因素。

【注意】处理差别
（1）固定资产和存货的虚高：固定资产比存货需要多考虑折旧，因为消耗的折旧代表内部交易损益部分实现
（2）为什么顺流和逆流合并报表抵销的金额不一样？
逆流抵销虚高资产，折旧摊销会导致资产账面价值减少，即未实现内部交易减少
顺流抵销虚高利润，折旧并不影响利润变化，除非该资产没了（报废/卖出）才会影响
c、未实现内部交易损失是所转让资产发生减值的，个别和合并报表都无需调整
因为该资产在不同企业的价格差异，是的确存在的减值准备，而不是虚增的差异
d、投资方与联营/合营企业之间的交易构成业务（不同于单独出售资产），按照企业合并准则处理（详见26）
业务：指企业内部某些生产经营资产的组合，具有投入、加工处理过程和产出能力，能独立计算成本费用收入
eg：一个分厂/分公司/事业部

e、投资企业向合营企业出售非货币性资产的特殊处理（详见6.2.2）
初始确认：以非货币性资产交换取得的长投，且该交易形成顺流交易
后续计量：需要按照权益法的顺流交易，调整投资收益

③利润分配的处理

tip：被投资单位分派股利的账务处理（详见16.4.2）

④超额亏损的确认
发生亏损，按份额调减①长期股权投资（最多减为0）②其他长期权益（最多减为0）③预计负债（负有承担额外损失义务时才能计入）④备查簿登记
【注意】什么是其他长期权益
（1）投资企业对被投资单位的长期债权，且该债券没有明确的清收计划/在可预见的未来期间不准备收回的
（实质性构成净投资，计入长期应收款）
（2）不包括两者之间因销售商品/提供劳务等日常活动所产生的长期债权

⑤其他综合收益的处理

⑥所有者权益其他变动的处理
除净损益②④、其他综合收益⑤、利润分配③以外的原因，导致的被投资单位所有者权益变动，如：

• 被投资单位接受其他股东的资本性投入，导致股权稀释：资本公积——股本溢价
• 被投资单位发行可分离交易的可转换公司债券，包含的权益成分（详见8.2.2）：其他权益工具
• 以权益结算的股份支付（详见10）：资本公积——其他资本公积 | 借/贷：长期股权投资——其他权益变动
  贷/借：资本公积——其他资本公积 | | —- |

【注意】被投资单位接受其他股东增资，导致投资企业股权被动稀释的
（1）之前和之后都是共同控制/重大影响：一直为权益法
视为间接处置稀释部分的长期股权投资，包含在初始成本中的内含商誉也需部分结转

tip：若因股权被动稀释产生的是损失（视为减值迹象），应先对长投进行减值测试。若发生减值，需先调整长投的账面价值，再计算股权稀释产生的损益
（2）之前为控制，之后为共同控制/重大影响：成本法转为权益法，净损益计入投资收益（详见6.4.1）

2×21年1月1日，乙公司与丙公司签订股权转让协议，以银行存款40000万元购入丙公司持有的A公司40%股权且对A公司具有重大影响。投资日，A公司可辨认净资产账面价值与公允价值均为90 000万元。2×21年度，A公司净利润20 000万元，持有的其他债权投资因公允价值增加入其他综合收益的金额为2000万元，无其他所有者权益变动。 2x22年1月1日，A公司经股东大会批准进行重大资产重组，接受其他股东丁公司增资，A公司向丁公司定向增发A公司普通股股票15 000万股，每股发行价为12元。乙公司在该项重大资产重组后持有A公司的股权比例下降为16%，但仍能向A公司董事会派出董事并对A公司施加重大影响。 2×22年1月1日，乙公司在股权被动稀释后，对A公司的长期股权投资进行了减值测试，未发生减值。假定乙公司与A司适用的会计政策、会计期间相同，双方在当期及以之前期间未发生其他内部交易。不考虑其他因素。

三、减值

长期股权投资的期末计量原则：按账面价值与可收回金额孰低（可收回金额为公允价-处置费用与预计未来现金流量现值较高者）
1、关注年末是否存在减值迹象：长投账面价值是否大于享有被投资单位净资产账面价值的份额
2、进行减值测试（一旦计提不可转回）

四、处置

第四节 长期股权投资核算方法的转换

成本法与权益法的转换，属于对不同的业务采用不同的会计处理方法，不属于会计政策变更

一、成本法转为权益法

1、因处置导致由控制转为重大影响/合营企业（主动）：60%-40%=20%
（1）个别报表层面

【注意】为什么成本法转为权益法确认投资收益时，要扣除已发放/已宣告的现金股利？

即成本法转为权益法确认投资收益时，直接扣减已发放/已宣告的现金股利，不用再去做权益法下③宣告股利处理
（2）合并报表层面
无论个别报表长期股权投资是成本法还是权益法，在合并报表层面统一采用权益法核算

20×7年1月1日，甲公司支付600万元取得乙公司100%的股权，投资当时乙公司可辨认净资产的公允价值为500万元，商誉100万元(600-500x100%)。20x7年1月1日至20×8年12月31日，乙公司的净资产增加了75万元，其中按购买日公允价值计算实现的净利润50万元，指定为公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产(其他权益工具投资）的公允价值升值25万元。 20×9年1月8日，甲公司转让乙公司60%的股权，收取现金480万元存入银行。转让后甲公司对乙公司的持股比例为40%，能够对其施加重大影响。20×9年1月8日，即甲公司丧失对乙公司的控制权日，乙公司剩余40%股权的公允价值为320万。假定甲、乙公司提取盈余公积的比例均为10%。假定乙公司未分配现金股利，并不考虑其他因素。

20×7年1月1日，甲公司支付600万元取得乙公司80%的股权（非同一控制下），投资当时乙公司可辨认净资产的公允价值为500万元。20x7年1月1日至20×8年12月31日，乙公司的净资产增加了90万元，其中按购买日公允价值计算实现的净利润50万元，指定为公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产(其他权益工具投资）的公允价值升值25万元，交易性金融资产公允价值升高15万。 20×9年1月8日，甲公司转让乙公司60%的股权，收取现金480万元存入银行。转让后甲公司对乙公司的持股比例为20%，能够对其施加重大影响。20×9年1月8日，即甲公司丧失对乙公司的控制权日，乙公司剩余20%股权的公允价值为320万。假定甲、乙公司提取盈余公积的比例均为10%。假定乙公司未分配现金股利，并不考虑其他因素。

草稿本上写错，因为处置损益是用按公允价值持续计算的可辨认净资产500*原比例，而不是长投成本600持续计算的账面价值

2、因其他投资方增资导致由控制转为重大影响/合营企业（被动）
（1）个别报表层面

（2）合并报表层面（无需掌握）

二、权益法转为成本法

1、因追加投资导致由重大影响/合营企业转为控制（属于初始计量中的取得方式，如20%+40%=60%）
（1）个别报表层面

2×20年1月1日，甲公司取得A公司25%的股权，实际支付款项6000万元，能够对A公司施加重大影响，同日A公司可辨认净资产公允价值为22000万元（与账面价值相等 )。2×20年度，A公司实现净利润1000万元，无其他所有者权益变动。 2×21年1月1日，甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的A公司40%股权。为取得该股权，甲公司增发2000万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为3.5元；另支付承销商佣金50万元。 取得该股权时，相对于最终控制方而言，A公司可辨认净资产账面价值为23000万元，甲公司所在集团最终控制方此前购买A公司时确认的商誉为200万元(未发生减值)。进一步取得投资后，甲公司能够对A公司实施控制。 假定甲公司和A公司采用的会计政策、会计期间相同。不考虑其他因素，甲公司2×21年1月1日进一步取得股权投资时应确认的资本公积为( )万元

判断为由25%权益法长投，转为65%成本法长投（同一控制下，且为集团之前从外部购入）
初始投资成本=23000 × 65%+200（集团之前从外部购入的需要加上当时确认的商誉）=15150万
原25%股权初始成本=6000，比较2200025%=5500<6000，无需调整
原25%股权投资持续计算的账面价值=6000+1000×25%=6250万
新增部分长期股权账面=20001=2000万
合并对价=6250+2000=8250万
成本与合并对价的差额（计入资本公积）=15150-8250=6900万
佣金冲减资本公积50万，资本公积=6900-50=6850万
（2）合并报表（详见27.7.1）：视为原股权卖掉再买入
合并成本=原投资公允+新增投资公允，原累计其他综合收益、其他权益变动需结转至投资收益/留存收益

三、金融资产与长投的转换

主要是第三类交易性金融资产、第四类其他权益工具投资（因为要是股票）会发生此种情况（资产类型发生改变）
1、公允价值计量的金融资产转换为长投

2、长投转换为公允价值计量的金融资产

第五节 合营安排

一、相关概念

1、控制的分类
①控制（单独控制）：一方即可决定
②集体控制：所有参与方/参与方组合一致的行动才能决定
③共同控制=唯一的集体控制+一致同意
指按照相关约定对某项安排所共有的控制，该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策
tip：一致同意不一定要表示同意，不表示反对就可以。但只要一方反对就否决
【注意】特殊情况
（1）共同控制的参与方组合是数量最少的且唯一的（多个组合都可以控制不属于共同控制）
eg：A、B、C设立D公司各占60%、20%、20%，章程规定相关决策需要75%以上的表决权通过才可作出
A+B或A+C都能达到75%，属于集体控制；但集体控制不唯一，此时不构成共同控制，D公司不为合营安排。正确判断：A、B、C都对D公司具体重大影响。
（2）仅享有保护性权利的参与方，不享有共同控制权
保护性权利：指仅为了保护权利持有人利益，却没有赋予持有人对相关活动进行决策的一项权利
eg：A、B、C签订协议设立D公司。合同规定A、B一致同意即可决定；但当D公司的资产负债率达到50%时，C有否决D公司发行债券/权益工具的权利。C享有保护性权利，是合营安排的参与方（非合营方），但无共同控制权。
2、合营安排=2个及以上参与方共同控制的一项安排
①特征及分类：通过相关约定（公司章程等）对各参与方进行约束

②共同经营与合营企业的区别

二、共同经营的合营方处理

1、一般处理原则

2、内部交易处理
共同经营未将相关资产出售给第三方/未被消耗完之前，即存在未实现内部交易损益
①合营方向共同经营投出/出售资产（不构成业务的）：顺流交易
不确认属于自己的利得和损失，只确认其他参与方的
eg：A、B共同经营C，各占60%、40%。A向C出售1000件存货，还未对外销售时，A只能确认400件的收入
②共同经营向合营方投出/出售资产的（不构成业务的）：逆流交易
内部交易损益不确认属于自己的部分，只确认属于其他参与方的
eg：A、B共同经营C，各占60%、40%。C向A出售1000件存货，成本0.6万售价1万。还未对外销售时，A确认存货4001+6000.6（属于自己的600件需抵消未实现内部交易损益）。B直接确认收入4001，结转成本4000.6
③合营方取得构成业务的利益份额：按企业合并准则处理（详见26）

三、共同经营的非合营方处理

1、假如享有资产且承担负债，比照合营方一般处理原则
2、假如对净资产享有权利：有重大影响的，按长期股权投资处理；无重大影响的，按金融工具处理